Özellikle yakın akrabalar arasında karşılıksız para hareketi ya da mal hareketi yapılabiliyor. Örneğin, abi kardeşine, koca karısına daire alabiliyor. Ancak insanlar bunun veraset ve intikal vergisine konu olabileceğini bilmiyor ya da vergi konusunu atlayabiliyorlar.
Yakın zamanda iki örnekle karşılaştığımdan bu yazıyı kaleme alma ihtiyacı hasıl olmuştur. Abi kardeşine daire alıyor ve Müfettiş abiye, “Bu dairenin parasını siz ödemişsiniz ama tapu kardeşiniz adına” diye sorduğunda abi “Kardeşime daire aldım” diyor ve sonradan vergi dairesinden yüklü miktarda vergi ve ceza ihbarnamesi geldiğinde abi ve kardeş şok yaşıyor.
Yine İstanbul Bakırköy’de lüks bir sitede kapıları çalan Maliye memurları kapıları açan kadınlara dairenin kimin üzerine olduğunu soruyor ve aldığı cevap "Benim üzerime" olursa bu kez de "Daireyi alırken parasını kim ödedi?" diye soruyorlar. “Kocam ödedi” diyen kadınlara sonradan vergi dairesinden yüklü miktarda vergi ve ceza ihbarnamesi geliyor. Tabi şaşırıp vergi dairesine koşuyorlar ve vergi dairesi de ivazsız intikal var deyip veraset ve intikal vergisi tarhiyatı yapıldığını açıklıyor. Türk Medeni Kanunu 1 Ocak 2002 itibariyle değişti ve eşler arasında esas itibari ile mallara katılma rejimi geldi. Şüphesiz veraset ve intikal boyutu ile bu durumun dikkate alınması gerekmektedir. Nitekim yargı kararında ve Gelir İdaresi Başkanlığınca verilen özelgede bu durum dikkate alınmıştır.
Yazımızda, öncelikle Türk Medeni Kanununun ilgili maddeleri ele alındıktan sonra ivazsız intikallerde vergileme konusu ve eşler arasında veraset ve intikal vergisi boyutuyla vergilemenin mallara katılma rejimi karşısındaki durumu ele alınacaktır.
1 Ocak 2002 tarihinde yürürlüğe giren Türk Medeni Kanununun 202’nci maddesine göre göre, eşler arasında edinilmiş mallara katılma rejiminin uygulanması asıldır. Eşler, mal rejimi sözleşmesiyle kanunda belirlenen diğer rejimlerden birini kabul edebilirler. Medeni Kanunun 218’inci maddesine göre de, edinilmiş mallara katılma rejimi, edinilmiş mallar ile eşlerden her birinin kişisel mallarını kapsar.
Medeni Kanunun 219’uncu maddesi de edinilmiş malları düzenler. Buna göre, edinilmiş mal, her eşin bu mal rejiminin devamı süresince karşılığını vererek elde ettiği malvarlığı değerleridir.
Bir eşin edinilmiş malları özellikle şunlardır:
1. Çalışmasının karşılığı olan edinimler,
2. Sosyal güvenlik veya sosyal yardım kurum ve kuruluşlarının veya personele yardım amacı
ile kurulan sandık ve benzerlerinin yaptığı ödemeler,
3. Çalışma gücünün kaybı nedeniyle ödenen tazminatlar,
4. Kişisel mallarının gelirleri,
5. Edinilmiş malların yerine geçen değerler.
Türk Medeni Kanunu’na göre evlilikteki diğer mal rejimleri ise, mal ayrılığı rejimi, paylaşmalı mal ayrılığı rejimi ve mal ortaklığı rejimidir. Ancak asıl konumuz evlilikteki mal rejimleri değildir.
Veraset ve İntikal Vergisinin 16’ncı maddesine göre 01.01.2019 tarihinden itibaren, Veraset ve İntikal Vergisi aşağıda yazılı nispetler üzerinden alınır.
Bir şahsa ana, baba eş ve çocuklarından (evlatlıktan evlat edinenlere yapılan ivazsız intikaller hariç) ivazsız mal intikali halinde vergi, ivazsız intikallere ilişkin tarifede yeralan oranların yarısı uygulanarak hesaplanır. Ana, baba, eş ve çocuklar dışındaki ivazsız intikallerde (örneğin kardeşler arasında) ise tutara göre 10, 15, 20, 25, 30 oranları dikkate alınacaktır. Veraset yoluyla intikallerde ise oranlar daha düşük olup, 1, 3, 5, 7, 10 şeklindedir.
5602 sayılı Kanunda tanımlanan şans oyunları ile gerçek ve tüzel kişilerce düzenlenen yarışma ve çekilişlerde kazanılan ikramiyelerde oran %20 olarak uygulanır. İkramiyenin ayni olarak ödenmesi halinde, fatura değeri esas alınır.
“Veraset” (ölüm) yoluyla intikallerde vergi doğacağını herkes biliyor ancak özellikle “ivazsız intikallerde” sanki vergi yokmuş gibi hareket edilebiliyor. Örneğin, eşler arasında karşılıksız para hareketi ya da karşılıksız mal (örneğin daire) alınmasında, yine kardeşler, anne-baba çocuklar arasında karşılıksız para ve mal hareketlerinde vergi doğmuyormuş gibi genel bir algı bulunmaktadır. Hemen belirtelim ki ivazsız intikallerde 01.01.2019 tarihinden itibaren 5.760 TL’lik istisna bulunmaktadır. Yani bu tutara kadar vergi doğmayacaktır.
MALLARA KATILMA REJİMİ VE VERASET İNTİKAL VERGİSİ!
Vefat eden eşle ilgili olarak mallara katılma rejimi nedeniyle Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığı’ndan görüş istenilmiş olup, Başkanlık, 46480499-160.02-93851 sayılı ve 26/10/2018 tarihli Özelgesinde;
…743 sayılı Türk Kanunu Medenisi, yasal mal rejimi olarak mal ayrılığını, akdi rejim olarak da, mal birliği, mal ortaklığı ve sınırlı mallarda ortaklık mal rejimini kabul etmişti. 01/01/2002 tarihinde yürürlüğe giren 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu ise, eşler arasında yasal rejim olarak "edinilmiş mallara katılma" rejimini, akdi mal rejimleri olarak da, mal ayrılığı ve mal ortaklığı rejimini kabul etmiştir.
Öte yandan, mal rejiminin sona erme nedenlerinden birisi de eşlerden birinin ölümüdür ( TMK m. 225/1). Bu durumda sağ kalan eş, ölen eşin mirasçılarına karşı mal rejiminin tasfiyesi davasını yöneltebileceği gibi, ölen eşin mirasçıları da bu davayı sağ kalan eşe yöneltebilirler. Eşler arasında 1 Ocak 2002 tarihi itibariyle yasal mal rejimi olarak "edinilmiş mallara katılma rejimi" geçerlidir. Bu tarihten önce evlenmiş olsalar dahi, eşler bir sözleşme ile başka bir paylaşım oranı belirlememiş iseler, kanun gereği bu rejime tabi olmuşlardır. Bir eşin ölümü halinde, terekede edinilmiş mallar varsa, ya da sağ kalan eşin edinilmiş malları varsa, iki tür tasfiye söz konusu olur. Birincisi, aile hukuku kaynaklı mal rejimi tasfiyesi, ikincisi de, miras hukukundan doğan mirasın tasfiyesidir. Mal rejiminin tasfiyesi, mirasın tasfiyesinden önceliklidir. Bir başka ifadeyle, mirasın paylaşılması, mal rejimi tasfiyesinin sonucuna bağlı olacağından, mal rejiminin tasfiyesi ve katılma alacağının belirlenmesi, mirasın tasfiyesi için bekletici mesele oluşturur.
Sağ kalan eş ile ölen eşi arasındaki mal rejiminin tasfiyesi öncelikli bir hukuki işlemdir. Sağ kalan eş ölen eşi ile aralarındaki mal rejiminden kaynaklanan haklarını (varsa) aldıktan sonra ölen eş adına kalan malvarlığı mirasa konu olacaktır. Sağ kalan eşin mal rejiminden kaynaklanan bu hakları mirasçılık sıfatından ayrıdır.
Mal rejiminin tasfiyesi aile mahkemesinin, mirasın tasfiyesi ise sulh mahkemesinin görev alanına girer. Mal rejiminin tasfiyesi sonucu eşlerin katılma alacağı oranı, kural olarak (kanun gereği) olup, bu oran sabittir.
Yasal mal rejiminin tasfiyesinden doğan katılma alacağı hakkı, parasal bir alacak hakkıdır. Yasal mal rejiminin tasfiyesinde, kural olarak ölen eşin sadece "edinilmiş malları" tasfiyeye dahildir. Edinilmiş mal, 01.01.2002 tarihinden sonra eşlerin evlendikleri andan itibaren kimin mülkiyetine olursa olsun evlilik süreci boyunca edindikleri tüm varlığını oluşturur.
Konuyla ilgili Yargıtay 8. Hukuk Dairesi’nin Esas:2011/1293, Karar:2011/1521 sayılı ve 11.03.2011 tarihli kararında,
"... Taraflar 02.08.1986 tarihinde evlenmişler, A.’ın 14.08.2004 tarihinde ölümü ile mal rejimi sona ermiştir (TMK. ’nın 225/1. m.). Eşler arasında sözleşmeyle başka mal rejimi seçilmediğinden 01.01.2002 tarihine kadar 743 sayılı TMK.’nın 170. maddesi uyarınca "mal ayrılığı" bu tarihten ölüm tarihine kadar ise 4721 sayılı TMK.’nın 202. maddesi uyarınca "edinilmiş mallara katılma" rejimi geçerlidir. Dosya içeriğine, banka, tapu ve nüfus kayıtlarına, bilirkişi raporuna, Hatay Aile Mahkemesi’nin 2008/384 E. 2008/643 K. sayılı dava dosyasına ve tanık anlatımlarına göre; mal rejiminin sona erdiği A. ’ın ölüm tarihinde banka hesabında bulunan 47.005,93 TL’nin 46.806,28 TL’sinin eşler arasında edinilmiş mallara katılma rejiminin geçerli olduğu dönemde ölen eş adına bankaya yatırılan edinilmiş mal olduğu, söz konusu paranın kişisel mal olduğu ileri sürülmüşse de davalı tarafça kanıtlanamadığı (TMK.’nın 222/3. m.), bu miktar üzerinde sağ eş davasının ½ oranda katılma alacağının bulunduğu (TMK.’nın 231, 236/1. m.) sabittir. Sağ eşinin, mal rejiminin tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait borç olup, bu borç çıktıktan sonra ölen eş A. üzerinde kalan diğer yarı pay mirasçılar arasında miras hukuku hükümlerine göre paylaştırılır. Sağ eş davacının ölen eş A. üzerinde kalan diğer yarı pay üzerinde de miras hakkı bulunmaktadır. Bu açıklamalar doğrultusunda; davalı vekilinin tüm, davacı vekilinin ise aşağıda belirtilenlerin dışındaki diğer temyiz itirazları yerinde görülmemiştir.
Davacı M. vekilinin diğer temyiz itirazlarına gelince; az yukarıda açıklandığı gibi, sağ eşinin mal ejiminin tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait ödenmesi gereken borçtur. Buna göre; öncelikle terekeye ait bu borcun sağ eşe ödenmesi, daha sonra kalan miktar üzerinden yine sağ eşin TMK.’nın 499. maddesine göre oluşan miras payının belirlenerek hem mal rejiminin tasfiyesinden, hem de miras payından kaynaklanan alacak miktarlarının toplamı belirlenerek davacının isteği hakkında bir karar verilmesi gerekirken; davacının miras hakkı göz ardı edilerek, sadece davacı sağ eşin katılma alacağının göz önünde bulundurulup yazılı miktara hükmedilmesi doğru görülmemiştir." denilerek, ölüm halinde mal rejiminin ölüm anında sona ermiş sayılacağı ve mal rejimi tasfiyesinde, sağ kalan eş, çocuklar ve diğer mirasçılar arasında tasfiye yapılmadan önce, eşler arasındaki mal rejimi tasfiyesinin yapılacağı ardından diğer mirasçılar açısından tasfiyeye geçileceği ifade edilmiştir. Sonuç olarak öncelikle, sağ kalan eşin kişisel malları tasfiye dışında tutulur. Sağ kalan eş, ölen eşin edinilmiş mallarının yarısını aldıktan sonra miras paylaştırma aşamasına geçilir. Bu aşamada tereke ölen eşin kişisel malları ile edinilmiş mallarının yarısından oluşmaktadır. Sağ kalan eşin tereke paylaşımında da çocukları ile birlikte H oranında hak sahibidir. Yani sağ kalan eş, mal rejiminden kaynaklı haklarını aldıktan sonra yine ölenin mirasçısı olarak terekedeki payını Medeni Kanun’un miras hükümlerinde yer alan oranlara göre alacaktır. Kanun sağ kalan eşe bu haklar dışında, aile konutu şerhli taşınmazın miras payından düşülmek kaydıyla kendisine verilmesini yani aile konutunun talep edilebilmesi hakkını da tanımıştır.
Yargıtay 8’inci Hukuk Dairesi’nin, 17.03.2011 tarihli kararında da belirtildiği gibi; sağ kalan eşin katkı payı, katılma alacağı veya değer artış payı alacağı, terekenin borcunu oluşturur. Buna karşılık ölen eşin sağ kalan eşten olan bu tür alacakları da terekenin aktifine eklenmelidir.
Dolayısıyla yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, yasal mal rejimi olan edinilmiş mallara katılma rejiminin tasfiyesi, mirasın tasfiyesini de etkilemekte olup bu hususta mal rejimi tasfiyesi miras tasfiyesinden önceliklidir. Ölen eşin mirasçısı konumunda olan sağ kalan eş, öncelikle aile mahkemesinde dava açmak suretiyle edinilmiş mallara katılma rejiminin tasfiyesini talep ederek 01/01/2002 tarihinden sonraki dönem için edinilmiş malların yarısını talep etmeli, bu talebin mahkemece değerlendirilmesi sonucunda mal rejiminin tasfiyesi payını aldıktan sonra mirasın tasfiyesine katılmalıdır.
Bu itibarla, özelge talep formunda 1995 yılında evlendiğiniz ve mal rejimi sözleşmesi imzalamadığınız belirtildiğinden, 31/12/2001 tarihine kadar "Mal Ayrılığı" rejimine, 01/01/2002 tarihinden itibaren ise "Edinilmiş Mallara Katılma" rejimine tabi olduğunuz anlaşılmakta olup, vefat eden eşiniz ile aranızdaki mal rejiminin tasfiyesinin gerçekleştirilmesi suretiyle eşinize ve tarafınıza ait malların belirlenmesi ve bu tasfiye sonucu tarafınıza ait olduğu tespit edilen malların verilecek veraset ve intikal vergisi beyannamesinde beyan edilmemesi; eşinize ait olduğu tespit edilen, dolayısıyla terekeyi oluşturan malların ise miras tasfiyesine konu edilerek miras hissenize düşen kısmın beyan edilmesi gerekmektedir.”
Özelgede yargı kararına atıfta bulunularak olması gereken doğru bir görüş verilmiştir. Bu Özelge veraset yoluyla intikale yönelik olup, ivazsız intikale ilişkin olarak ışık tutacak niteliktedir. Kanaatimce de özellikle sağ olan eşler arasında ivazsız intikal vergisi hesaplanırken Türk Medeni Kanununda düzenlenen mallara katılma rejimi dikkate alınarak işlem tesis edilmelidir. Eşler de özellikle ivazsız intikallerde Veraset ve İntikal Vergisini unutmamalıdır. Nitekim veraset vergisi oranları intikal vergisi oranından daha düşüktür.
Sonuç olarak, ister eşler ister kardeşler isterse de başka şekillerde karşılıksız para ve mal hareketi olacak ise bu işlemin ivazsız intikal vergisi olacağı unutulmamalıdır.
Ekrem ÖNCÜ
